Uwe Thierbach -<br> Betriebliche Altersvorsorge

Seit langem ist klar: Die gesetzliche Rente wird nicht ausreichen, um den gewohnten Lebensstandard im Alter aufrecht zu erhalten. Erg"anzende Vorsorge ist unverzichtbar. Mit den Rentenreformen der vergangenen Jahre hat der Gesetzgeber den Handlungsbedarf erkannt und das System neu ausgerichtet. Die betriebliche Altersversorgung wurde dadurch aufgewertet.

Arbeitnehmer, die in der gesetzlichen Rentenversicherung pflichtversichert sind, dürfen verlangen, dass Teile ihres Entgelts für eine betriebliche Altersversorgung genutzt (umgewandelt) werden. Unternehmen erhalten über betriebliche Versorgungsregelungen personalpolitische und betriebswirtschaftliche Instrumente in die Hand, die ihre Marktposition verbessern k"onnen. Der Staat unterstützt die betriebliche Altersversorgung als erg"anzende Funktion bei der Sicherung des Lebensstandards im Alter.

Die Chancen und St"arken, neue Rechte, aber auch Pflichten und neue F"orderungen der betrieblichen Altersversorgung dringen nur langsam ins Bewusstsein der "Offentlichkeit. Weil sich arbeits-, steuer- und sozialrechtliche Aspekte überlagern, ist die Thematik komplex. Beratung und Aufkl"arung sind deshalb hilfreich.

Betriebliche Altersvorsorge - Erg

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Eine Direktversicherung ist nach dem deutschen Arbeits- und Steuerrecht ein Vertrag einer Lebensversicherung, den der Arbeitgeber als Versicherungsnehmer auf das Leben eines Arbeitnehmers (versicherte Person) bei einem in Deutschland zugelassenen Versicherer abschliesst. Bezugsberechtigt sind der Arbeitnehmer oder dessen Hinterbliebene.

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Versorgungszusagen (seit 1. Januar 2005)

Für Direktversicherungsvertr"age, die auf Grund einer Versorgungszusage nach dem 1. Januar 2005 abgeschlossen wurden, gilt § 3 Nr. 63 EStG. Hiernach sind Beitr"age bis zu 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze (West: 3.048,00 Euro) der Rentenversicherung steuer- und sozialversicherungsfrei. Seit 2009 wird nicht mehr zwischen Arbeitgeber- und Arbeitnehmerfinanzierung (letzteres auch Entgeltumwandlung genannt) unterschieden, denn das Sozialversicherungsprivileg gilt nunmehr über das Jahr 2008 hinaus. Die Sozialversicherungsfreiheit von Beitr"agen greift auch dann, wenn sie nicht aus Sonderzahlungen geleistet werden.

Sofern keine Altzusage nach § 40b vorliegt, k"onnen nach Aussch"opfung der 4 Prozent zur BBG, zus"atzlich 1.800,00 Euro steuerfrei (ebenfalls nach § 3 Nr. 63 EStG) in die Direktversicherung eingezahlt werden. Sozialversicherungsfreiheit besteht hingegen nicht.

Renten- und optionale Kapitalleistungen sind in der Rentenphase nach § 22 Nr. 5 EStG als sonstige Einkünfte in voller H"ohe mit dem individuellen Steuersatz zu versteuern.

Sofern w"ahrend der Ansparphase Beitr"age aus versteuertem Einkommen eingezahlt wurden (z. B. wegen Krankheit nach Ende der Lohnfortzahlung, Arbeitslosigkeit, privater Vertragsfortführung usw.), werden die daraus resultierenden Leistungen nach dem Ertragsanteilsverfahren besteuert (§ 22 Nr. 5 S. 2 in Verbindung mit § 22 Nr. 1 S. 3a EStG). Unberührt hiervon bleibt die Pflicht zur Entrichtung von Kranken- und Pflegeversicherungsbeitr"agen auf die Leistungen aus den betrieblich finanzierten Beitr"agen und Ertr"agen.

Sofern eine Kapitalabfindung in der Direktversicherung vorgesehen ist, kann § 3 Nr. 63 EStG nicht angewendet werden. Sofern eine Rentenzahlung vorgesehen ist und nur eine Kapitaloption besteht, kann die steuer- und sozialversicherungsfreie Einzahlung nur so lange fortgesetzt werden, wie die Kapitaloption nicht ausgeübt wurde.

Es gibt auch Tarife von Versorgungstr"agern, die es dem Kunden erm"oglichen, sich einen Teil des angesparten Kapitals auf einen Schlag auszahlen zu lassen (Teilkapitalabfindung) und den Rest als monatliche Rente zu empfangen. In der Regel k"onnen maximal 30 Prozent des Kapitals als Teilkapitalauszahlung zum Rentenbeginn ausgezahlt werden, wenn der Kunde dies m"ochte.

Hinterbliebenenversorgung im Todesfall des Arbeitnehmers:

  • Ehegatten
  • alle früheren Ehegatten
  • Kindergeldberechtigte Kinder (keine Kinder vom Lebensgef"ahrten)
  • Lebensgef"ahrten (mit gleichem Wohnsitz)
  • eingetragene gleichgeschlechtliche Lebensgemeinschaften

Sollte keine dieser Personengruppen vorhanden sein, kann im Todesfall vor Rentenbeginn ein Sterbegeld an jede beliebige Person gezahlt werden. Dieses ist allerdings auf die gew"ohnlichen Beerdigungskosten – zurzeit 8.000,00 Euro – begrenzt.

Stirbt die versicherte Person (VP) vor Rentenbeginn, erhalten sein Ehe- oder eingetragener Lebenspartner oder die kindergeldberechtigten Kinder entweder die bisher eingezahlten Beitr"age (Beitragsrückgew"ahr) oder das bisher gebildete Kapital (zuzüglich "Uberschüssen) zurück. Die genannten Leistungen erfolgen regelm"assig als Rentenzahlung, wobei Einmalzahlungen m"oglich sind. Abgesicherte biometrische Risiken, wie Leistungen an Hinterbliebene, schm"alern die Altersrente des Versicherten. Im Rahmen der Rentengarantiezeit werden Hinterbliebenenrenten bezahlt.

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Versorgungszusagen (vor dem 1. Januar 2005)

Beitr"age des Arbeitgebers in eine Direktversicherung, deren Zusage vor dem 1. Januar 2005 erteilt wurde, sind nach § 40b Einkommensteuergesetz (EStG) bis zu einer Summe von 1.752,00 Euro j"ahrlich pauschal mit 20 Prozent – zuzüglich Solidarit"atszuschlag und Kirchensteuer – steuerpflichtig. Weiterhin sind die Beitr"age sozialversicherungsfrei, sofern entweder eine arbeitgeberfinanzierte Zusage vorliegt oder die Beitr"age aus Sonderzahlungen beglichen werden. Liegt eine Entgeltumwandlung und keine Sonderzahlung vor, sind die Beitr"age sozialversicherungspflichtig.

"Uber einen so genannten "gemeinsamen Direktversicherungsvertrag“ k"onnen in einzelne Vertr"age bis zu 2.148,00 Euro nach § 40b EStG j"ahrlich einbezahlt werden, sofern die durchschnittliche Beitragsh"ohe aller Vertr"age im Unternehmen nicht h"oher als 1.752,00 Euro liegt.

Ab Versorgungsbeginn sind Kapitalauszahlungen für diese Altzusagen steuerfrei. Rentenzahlungen werden nach § 22 Nr. 5 EStG mit dem so genannten Ertragsanteil versteuert.

In der Rentenphase bzw. bei Auszahlung aus einer Direktversicherung sind Beitr"age für die gesetzliche Kranken- und Pflegeversicherung zu entrichten, und zwar mit vollem Beitragssatz. Die zu zahlenden Sozialversicherungsbeitr"age werden dabei auf 10 Jahre gestreckt. Diese Verpflichtung ist gem"ass Gesundheitsmodernisierungsgesetzt (GMG) 2004 beschlossen worden und gilt auch für Direktversicherungen, die vor 2005 abgeschlossen wurden.

Arbeitgeberwechsel

Verl"asst ein Arbeitnehmer seinen Arbeitgeber, wird der Versicherungsvertrag – sofern unverfallbare Ansprüche vorliegen – im Rahmen des versicherungsvertraglichen Verfahrens auf ihn übertragen (Rechtsanspruch auf Portabilit"at/Kapitalwertübertragung).

Der Arbeitnehmer kann die Beitragszahlungen entweder selber privat fortführen oder – sofern m"oglich – den Vertrag beitragsfrei stellen. Eine Kündigung mit Auszahlung des Rückkaufswertes ist – wie auch die Beleihung oder Abtretung des Guthabens – auf Grund der Verfügungsbeschr"ankung in § 2 Abs. 2 BetrAVG vor Vollendung des 62. Lebensjahres nicht m"oglich.

Tritt der Versicherte ein neues Besch"aftigungsverh"altnis an, bieten sich ihm folgende M"oglichkeiten:

  • Versicherungsnehmerwechsel und Weiterführung des alten Vertrages beim neuen Arbeitgeber.
  • Private Fortführung mit Eigenbeitr"agen (sofern der neue Arbeitgeber nicht bereit ist, den Vertrag zu übernehmen) oder
  • "Ubertragung des Guthabens nach § 4 Abs. 3 Betriebsrentengesetz (BetrAVG); nur bei Versorgungszusagen seit dem 1. Januar 2005. Altvertr"age k"onnen ebenfalls übertragen werden, sofern beide Versicherungsgesellschaften dem "Ubertragungsabkommen des Gesamtverbandes der Versicherungswirtschaft beigetreten sind.

Der neue Arbeitgeber ist grunds"atzlich verpflichtet, Entgeltumwandlung im Rahmen einer Pensionskasse oder Pensionsfonds (oder Direktversicherung) anzubieten, jedoch kann er den Anbieter der betrieblichen Altersversorgung bestimmen (§ 1a BetrAVG).

Die Versorgungen aus Direktversicherungen sind in der Krankenversicherung der Rentner für gesetzlich Versicherte grunds"atzlich mit dem vollen Beitrag krankenversicherungspflichtig. Dies gilt nicht für den Teil der Direktversicherung, der nach Wechsel des Arbeitgebers oder Beendigung des Besch"aftigungsverh"altnisses, privat fortgeführt wurde. Dies gilt auch für die gesetzliche Pflegeversicherung.

Eine Pensionskasse firmiert als rechtsf"ahige Versorgungseinrichtung (Versicherungsunternehmen). Die Pensionskasse schuldet Vorsorgeleistungen stets gegen Zahlung von regelm"assigen Beitr"agen und tr"agt somit gewisse Vorsorgerisiken. Die abgedeckten Risiken Invalidit"at, Alter und Tod sind - je nach Auspr"agung der Pensionskasse - unterschiedlich gewichtet. Der Vorsorgeberechtigte hat einen Rechtsanspruch auf die Leistungen der Pensionskasse.

Die Pensionskasse ist eine Einrichtung zur Altersversorgung für Mitarbeiter eines Unternehmens im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung (bAV). Der Mitarbeiter erh"alt eine Zusage, die entweder von ihm selbst durch Gehaltsumwandlung, oder vom Arbeitgeber finanziert wird. Die Pensionskasse verwaltet das Verm"ogen und zahlt sp"ater die Altersrenten oder das Alterskapital aus (Leistungen). Eine Pensionskasse wird oft von einem oder von mehreren Unternehmen über einen sogenannten Konsortialvertrag (z. B. Metallrente, KlinikRente) getragen.

Zum 1. Januar 2006 wurden die Pensionskassen durch "Anderung des Versicherungsaufsichtsgesetzes (VAG) dereguliert. Seitdem unterliegen sie genauso den Anforderungen an den Rechnungszins wie die Direktversicherung und die sonstigen Kalkulationen wie Lebensversicherer. Auf Antrag kann gem"ass § 118b Abs. 3 VAG der Zustand der Regulierung wieder hergestellt werden, eine M"oglichkeit, die viele der bereits seit vielen Jahrzehnten existierenden Alt-Pensionskassen auch genutzt haben. Diese Pensionskassen verfügen über eine eigene Satzung (sogenannte Firmenpensionskassen) und grenzen sich von den deregulierten (vertrieblich orientierten) Pensionskassen der Versicherungswirtschaft ab. Voraussetzung zur Regulierung ist der Verzicht auf Abschlusskosten für einen Vertrieb.

Zahlt ein Arbeitgeber für einen Arbeitnehmer Beitr"age an eine Pensionskasse, geh"oren diese Beitr"age grunds"atzlich zum Arbeitslohn, sind aber bis zur H"ohe von 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze der gesetzlichen Rentenversicherung (West) steuer- und sozialversicherungsfrei. Die sp"ateren Versorgungsleistungen unterliegen in voller H"ohe der Besteuerung (nachgelagerte Besteuerung). Der steuerfreie Betrag kann um 1.800 EUR aufgestockt werden, wenn keine Beitr"age nach § 40b EStG pauschal versteuert wurden.

Pensionskasse - Risiken und Chancen erkennen

Umlagefinanzierte Pensionskassen k"onnen weiterhin Neuvertr"age nach § 40b EStG (alte Fassung) mit pauschal versteuerten Beitr"agen abschliessen. Allerdings ist die Kapitalabfindung bei diesen Vertr"agen nicht mehr steuerfrei, sondern nach dem Halbeinkünfteverfahren mit dem halben Ertragsanteil steuerpflichtig.

Für Pensionskassen greift regelm"assig die Subsidi"arhaftung durch den Arbeitgeber (§ 1 Abs. 1 Satz 2 BetrAVG). Eine Absicherungspflicht beim Pensionssicherungsverein besteht jedoch nicht. Grunds"atzlich sind Pensionskassen auch nicht durch den Sicherungsfonds für Lebensversicherungen geschützt, jedoch besteht für Pensionskassen unter bestimmten Voraussetzungen die M"oglichkeit, dem Sicherungssystem Protektor beizutreten (§ 124 Abs. 2 VAG). Insbesondere den regulierten Pensionskassen ist diese Absicherung jedoch regelm"assig verwehrt. Pensionskassen unterliegen der Versicherungsaufsicht.

Ein Pensionsfonds ist eine versicherungs"ahnliche, rechtlich selbst"andige Versorgungseinrichtung, die dem Arbeitnehmer oder seinen Hinterbliebenen einen Rechtsanspruch auf ihre Leistungen gew"ahrt (§ 1b Abs. 3 S. 1 BetrAVG). Die Pensionsfonds k"onnen in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft oder eines Pensionsfondsverein auf Gegenseitigkeit (eine besondere Form eines Versicherungsvereins auf Gegenseitigkeit (VVaG)) agieren (§ 113 Abs. 2 Nr. 3 VAG). Pensionsfonds wurden ab dem 1. Januar 2002 als fünfter Durchführungsweg der betrieblichen Altersversorgung eingeführt. Die Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) nennt derzeit 30 Pensionsfonds mit einer Gesch"aftst"atigkeit in Deutschland (Stand September 2012).

Folgende Punkte sind massgebliche Merkmale für einen Pensionsfonds als rechtsf"ahige Versorgungseinrichtung:

  • im Wege des Kapitaldeckungsverfahrens werden Leistungen der betrieblichen Altersversorgung für einen oder mehrere Arbeitgeber zugunsten von Arbeitnehmern erbracht,
  • die H"ohe der Leistungen oder die H"ohe der für diese Leistungen zu entrichtenden künftigen Beitr"age dürfen nicht für alle Leistungsf"alle garantieren werden,
  • den Arbeitnehmern wird ein eigener Anspruch auf Versorgungsleistung gegen den Pensionsfonds einr"aumt und
  • die sp"atere Versorgungsleistung als lebenslange Altersrente oder in Form eines Auszahlungsplans mit unmittelbar anschliessender Restverrentung ist verpflichtend gem"ass § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 AltZertG zu erbringen.

Pensionsfonds werden durch Beitr"age eines oder mehrerer Tr"agerunternehmen und die daraus resultierenden Ertr"age finanziert. Die Beitr"age k"onnen auch im Wege der Entgeltumwandlung durch den Arbeitnehmer erbracht werden (§ 1a Abs. 1 Satz 1 BetrAVG).

Die Finanzierung der Leistungen der betrieblichen Altersversorgung muss im Kapitaldeckungsverfahren erfolgen. Vorwiegend in Aktien und Rentenpapieren wird das Kapital von Pensionsfondsangelegt. Bei der Anlagepolitik unterliegt der Pensionsfonds geringeren Beschr"ankungen als Pensionskassen oder Lebensversicherungsunternehmen. Dadurch soll eine h"ohere Rendite erreicht werden. Andererseits bestehen auch h"ohere Schwankungen des Kapitalwertes. Der Beitrag an den Pensionsfonds kann, je nach Pensionsfonds, auch zum Teil finanziert und/oder über mehrere Jahre gestreckt werden.

Ein Pensionsfonds kann versicherungsartige Leistungen anbieten, z. B. lebenslange Altersleistungen mit Mindestgarantie nach § 1 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 AltZertG. In diesem Fall unterliegt er wie eine Lebensversicherung den Anlagevorschriften, vor allem muss er einen H"ochstrechnungszins von 1,75 Prozent und die Kapitalanlagevorschriften nach dem Versicherungsaufsichtsgesetz (§ 54 VAG) berücksichtigen. Die Einstandspflicht des Arbeitgebers ist auf den Insolvenzfall des Pensionsfonds begrenzt.

Zum anderen kann ein Pensionsfonds seit der VAG-Novelle 2005 nicht versicherungsf"ormige Leistungen anbieten, bei denen keine Mindestleistung garantiert wird, sondern sich die Versorgungsleistung aus den erbrachten Beitr"agen sowie den erzielten Ertr"agen ergibt. In diesem Falle gelten keine quantitativen Vorgaben beim Zins oder bei den Anlagequoten. Allerdings ist dann der Arbeitgeber zu (nicht befristeten) Beitragszahlungen auch in der Rentenbezugszeit verpflichtet. Falls das Fondsverm"ogen nicht ausreicht, die betrieblich zugesagten Leistungen zu erfüllen, muss der Arbeitgeber hierbei für laufende Leistungen (nicht für Anwartschaften) Nachschüsse leisten (§ 112 Abs. 1a VAG).

Für Pensionsfonds sind grunds"atzlich nur Rentenleistungen vorgesehen. Unsch"adlich ist jedoch, wenn bei Eintreten des Versorgungsfalls eine Kapitalleistung von bis zu 30 Prozent des angesparten Kapitals als Einmalauszahlung erfolgt. Gem"ass § 112 Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 VAG belaufen sich die zu erbringenden Leistungen zumindest in H"ohe der Summe der dem Pensionsplan zugeführten Beitr"age. Die Versorgungsleistungen aus dem Pensionsfonds unterliegen der vollen Steuerpflicht (nachgelagerte Besteuerung).

Pensionsfonds - Erg

Bei einem Arbeitgeberwechsel kann der Arbeitnehmer unverfallbare Ansprüche mitnehmen. Mit der Entgeltumwandlung geniesst der Arbeitnehmer Ansprüchen, die sofort unverfallbar sind. Für die arbeitgeberfinanzierte Versorgung gilt regelm"assig die gesetzliche Unverfallbarkeit.

Soweit der Arbeitnehmer einen Anspruch auf Entgeltumwandlung für betriebliche Altersversorgung nach § 1a Abs. 1 BetrAVG hat, kann er verlangen, dass die Voraussetzungen für eine F"orderung nach den §§ 10a, 82 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes erfüllt werden (Riesterf"orderung).

Auch wenn ein Arbeitgeber Altersvorsorgeleistungen mittels des Durchführungsweges "Pensionsfonds" gew"ahrt, muss eine Absicherung durch den Pensionssicherungsverein gegen Insolvenz erfolgen. Hierdurch wird nicht das Risiko einer Insolvenz des Pensionsfonds abgedeckt, sondern ein m"oglicher Ausfall des Arbeitgebers für die Nachschusspflicht. Entsprechend sind die Beitr"age zum PSVaG durch den Arbeitgeber zu erbringen. Sie betragen 20 Prozent der im Falle einer gleichartigen Direktzusage oder Unterstützungskasse zu erbringenden Beitr"age.

Bei der rückgedeckten Unterstützungskasse, auch versicherungsf"ormige Unterstützungskasse genannt, werden die biometrischen Risiken der Versorgungszusage (vorzeitiger Versorgungsfall durch Invalidit"at oder Tod des Versorgungsanw"arters) sowie das Renten- oder Alterskapitalversprechen in vollem Umfang (kongruent) oder teilweise auf ein Versicherungsunternehmen ausgelagert (partielle Rückdeckung).

Die partielle Rückdeckung erzeugt im Leistungsfall regelm"assig einen Nachfinanzierungsaufwand beim Arbeitgeber.

In den letzten Jahren tritt jedoch die vollumf"angliche Ausfinanzierung von Versorgungsverpflichtungen in den Vordergrund, so dass insbesondere durch die rechtlich fundierte M"oglichkeit der Entgeltumwandlung verst"arkt "kongruent rückgedeckte Unterstützungskassenzusagen“ eingerichtet werden.

Die kongruent rückgedeckte Unterstützungskasse ist dabei der einzige Durchführungsweg, in dem Versorgungen oberhalb der Grenzen des § 3 Nr. 63 EStG (Direktversicherung, Pensionskasse und Pensionsfonds) steuerwirksam und bilanzneutral (auch in der Handelsbilanz) ausfinanziert werden k"onnen.

Portabilit"at

Bei einem Arbeitgeberwechsel kann der bestehende Kapitalwert, das sogenannte "Kassenverm"ogen“ aus der Unterstützungskasse nicht ohne weiteres auf andere Kassen übertragen werden, da dies steuersch"adlich w"are. Dies ist nur m"oglich, wenn der neue Arbeitgeber Mitglied derselben Unterstützungskasse ist oder wird. Ein Anspruch auf Portabilit"at im Sinne des Betriebsrentengesetzes besteht daher nicht.

Rückgedeckte Unterstützungskasse - Fundierte Analysen mit nachfolgender Beratung

Dabei leitet die Unterstützungskasse den für das Ausfinanzieren der Rückdeckungsversicherung bestimmten Teil der Zuwendungen an ein Versicherungsunternehmen weiter. Die Auswahl der m"oglichen Tarife wird durch die Steuergesetzgebung eingeschr"ankt. So führt zum Beispiel die Bonusart "verzinsliche Ansammlung“ in einem Rückdeckungstarif zu sogenanntem "unzul"assigen Kassenverm"ogen“, so dass diese Auspr"agung der Tarife nicht zum Einsatz kommt. Ebenfalls k"onnen steuerlich begleitet nur Tarife in der Rückdeckung verwendet werden, die von Beginn an eine durch das Versicherungsunternehmen garantierte Erlebensfallgarantie beinhalten.

Wichtigster Punkt zur steuerlichen Anerkennung der Zuwendungen als Betriebsausgabe beim Tr"agerunternehmen ist, dass diese in gleich bleibender oder steigender H"ohe über die gesamte Laufzeit bis zum Pensionsalter vereinbart sind. Einmalzahlungen in Form von Zuzahlungen zu Beginn bzw. w"ahrend der Laufzeit des Rückdeckungsversicherungsvertrages sind steuerlich nicht begleitet. Ausnahme gem"ass § 4d Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c EStG bilden Einmalbeitr"age, die für die Ausfinanzierung laufender Leistungen (sprich: für Betriebsrentner) geleistet werden.

Steuerliche Betrachtung beim Arbeitnehmer

W"ahrend der Anwartschaftsphase (Phase bis zum Eintritt der Versorgung) f"allt sowohl bei Arbeitgeberfinanzierten als auch durch Entgeltumwandlung finanzierten Versorgung keine Lohn- und Einkommensteuer an, da im steuerlichen Sinne kein Zufluss vorliegt (§11 EStG). Die Sozialversicherungsfreiheit gilt bei Entgeltumwandlung bis zu einer H"ohe von 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der gesetzlichen Rentenversicherung West (gem"ass §14 SGB IV). Arbeitgeberfinanzierte Versorgungen sind g"anzlich frei von Sozialversicherungsbeitr"agen.

Die sp"ateren Versorgungsleistungen aus einer Unterstützungskasse werden wie "Brutto-Lohn“ behandelt und unterliegen als Einkünfte aus nichtselbst"andiger Arbeit gem"ass § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG der nachgelagerten vollen Besteuerung. Bei der optionalen Kapitalabfindung kann die sogenannte Fünftelregelung für ausserordentliche Einkünfte angewendet werden.

Rückgedeckte Unterstützungskasse - Fundierte Analysen mit nachfolgender Beratung

Die pauschal dotierte Unterstützungskasse, welche auch reservepolsterfinanzierte Unterstützungskasse genannt wird, ist die ursprüngliche Form dieses Durchführungsweges. Der Arbeitgeber finanziert die von ihm zugesagte Versorgungsleistung über Zuwendungen (statt Beitr"age) an die Unterstützungskasse. Diese Zuwendungen k"onnen in den Grenzen des § 4d Einkommensteuergesetz als Betriebsausgabe geltend gemacht werden. Hierbei geh"oren auch die Verwaltungskosten der Unterstützungskasse sowie gegebenenfalls anfallende Beitr"age an den PSVaG zu den Zuwendungen. Bei der pauschal dotierten Unterstützungskasse kann das Tr"agerunternehmen steuerlich begleitet keine volle Anwartschaftsfinanzierung aufbauen, sondern bildet ein Reservepolster. Die H"ohe der steuerlich absetzbaren Zuwendungen richtet sich nicht nach versicherungsmathematischen Grunds"atzen, sondern nach den Regelungen des § 4d Abs.1 EStG.

Hierbei betr"agt das steuerlich anerkannte Reservepolster (zul"assiges Kassenverm"ogen) das Achtfache der sogenannten m"oglichen Zuwendung nach § 4d. Bei Rentenzusagen betr"agt die m"ogliche Zuwendung 25 Prozent der zugesagten Jahresrente (8 x 25% = 200%, sprich: 2 Jahresrenten), bei Kapitalzusagen betr"agt die m"ogliche Zuwendung 2,5 Prozent des zugesagten Einmalbetrages (8 x 2,5% = 20% des zugesagten Versorgungskapitals).

Das bedeutet, dass acht Jahre lang maximal in H"ohe der m"oglichen Zuwendung das Erh"ohen des Kassenverm"ogens als Betriebsausgabe anerkannt ist. Die Gebühren für die Unterstützungskasse k"onnen darüber hinaus über die gesamte Anwartschaftsphase als Betriebsausgabe anerkannt werden.

Somit k"onnen w"ahrend der Anwartschaftsphase ca. 20 Prozent der für die Zahlung der Versorgungsleistungen ben"otigten Mittel steuerlich anerkannt dem Kassenverm"ogen zugeführt werden. Zum Leistungsbeginn werden - ebenfalls nach den Vorschriften des § 4d EStG in Verbindung mit der Tabelle der Anlage 1 zum § 4EstG - für die Leistungsempf"anger die weiteren Mittel auf die pauschal dotierte Unterstützungskasse übertragen, damit die Versorgungsleistungen erfüllt werden k"onnen.

Pauschal dotierte Unterstützungskasse

Bei der Direktzusage (Pensionszusage) hat der Arbeitgeber die Leistungen der betrieblichen Altersversorgung selbst zu erbringen. Er bedient sich dabei eines externen Durchführungsweges, d.h. der Arbeitgeber zahlt die sp"atere Betriebsrente selbst an den dann ehemaligen (ausgeschiedenen) Arbeitnehmer aus. Insoweit handelt es sich bei diesem Durchführungsweg um einen unternehmensinternen Durchführungsweg.

Aus Sicht des Arbeitgebers bietet die Direktzusage den Vorteil, die Zuführungen nach eigenen Vorstellungen und M"oglichkeiten anzulegen. Da eine origin"are Finanzierung durch Beitr"age nicht notwendig ist, k"onnen die Mittel grunds"atzlich im Unternehmen verbleiben, wodurch im Gegensatz zu den übrigen Durchführungswegen der betrieblichen Altersversorgung, eine hohe Flexibilit"at im Liquidit"atsrahmen entsteht. Ertr"age aus Verm"ogensanlagen sind frei verwendbar.

Direkt-/Pensionszusage - Eine direkte Zusage des Arbeitgebers

Um die Rentenzahlungen, die Kapitalzahlung oder biometrischen Risiken finanzieren zu k"onnen, schliessen viele Arbeitgeber entsprechende Rückdeckungsversicherungen (eine bestimmte Form der Lebensversicherung) ab.

Rechtsverbindlichkeit

Direktzusagen k"onnen ihren Ursprung in einer speziellen "einzelvertraglichen Vereinbarung“ (hier ist aus Beweisgründen eine schriftliche Vereinbarung zwingend empfehlenswert), einer "Ruhegeldordnung“ (regelm"assige Bekanntgabe in geeigneter Form, wie beispielsweise am Schwarzen Brett), einer Betriebsvereinbarung oder einem Tarifvertrag haben, beziehungsweise auf betrieblicher "Ubung (Gleichbehandlungsgrundsatz) beruhen.

Das Leistungsspektrum der Direktzusage umfasst Leistungen zur Altersrente, Invalidit"atsrente, Witwen-/Witwerrente und Waisenrente. Neben einer Rente k"onnen auch Kapitalleistungen zugesagt werden.

Wichtig für den Arbeitnehmer

Anwartschaftsphase: Die Aufwendungen für eine Direktzusage bleiben beim Arbeitnehmer vollumf"anglich steuerfrei. Dies gilt sowohl für arbeitgeber- wie arbeitnehmerfinanzierte Versorgungsaufwendungen. Daneben besteht bis zur H"ohe von 4 Prozent zur Beitragsbemessungsgrenze in der Rentenversicherung (BBG/DRV) Sozialversicherungsfreiheit. In dieser Phase bestehen ansonsten keine steuerlichen Wirkungen, insbesondere keine Steuerpflicht. Die Direktzusage ist per Entgeltumwandlung m"oglich. Ein Anspruch auf "Riester-F"orderung" in der Direktzusage über die Entgeltumwandlung besteht hingegen nicht. Auch ist eine Beitragszusage mit Mindestleistung im Rahmen der Direktzusage gesetzlich nicht vorgesehen. Regelm"assig ist die Leistungsh"ohe aber bereits bestimmt, weshalb die Versorgung des Arbeitnehmers kalkulierbar ist.

Rentenbezugsphase: Ab Eintritt des Versorgungsfalles sind laufende Leistungen gem"ass § 19 EStG als nachtr"agliche Einkünfte aus nichtselbst"andiger Arbeit nach Abzug des Versorgungsbeitrags und des Arbeitnehmerpauschbetrags zu versteuern. Bei der optionalen Kapitalzahlung findet die sogenannte Fünftel-Regel Anwendung. Bei gesetzlich krankenversicherten Arbeitnehmern werden Beitr"age zur Krankenversicherung der Rentner (KVdR) f"allig.

Der Pensionssicherungsverein tritt im Falle einer Insolvenz des Arbeitgebers an die Stelle des Arbeitgebers und übernimmt dessen Leistungsverpflichtung (§ 14 Absatz 1 BetrAVG). Die Beitr"age an den Pensionssicherungsvereins hat der Arbeitgeber aufzubringen.

Wichtig für den Arbeitgeber

Anwartschaftsphase: Finanziert wird die Direktzusage in der Anwartschaftsphase des Mitarbeiters bilanziell über steuerliche Pensionsrückstellungen (§ 6a EStG, § 249 HGB). Hierbei handelt es sich um Verbindlichkeiten, deren H"ohe und/oder F"alligkeit ungewiss ist. Pensionsrückstellungen mindern den Unternehmensgewinn und werden bilanziell dem Fremdkapital zugeordnet. Durch die j"ahrlichen Zuführungen bauen sich die Pensionsrückstellungen ratierlich auf und k"onnen steuerlich geltend gemacht werden. Der Ausweis von Pensionsrückstellungen ist nach Handels- wie Steuerrecht zwingend (sogenannte Passivierungspflicht gem"ass § 6a EStG). Voraussetzungen für die Passivierung sind, dass ein schriftlich fixierter Rechtsanspruch auf die Direktzusage besteht und diese keine Vorbehalte enth"alt. Soweit eine Direktzusage vor dem 1. Januar 1987 erteilt wurden, besteht für das Unternehmen ein Wahlrecht hinsichtlich des Bilanzausweises (Art. 28 Abs. 1 EGHGB). Vorteile: Einerseits mindern sie den Gewinn, wodurch die Steuerlast des Unternehmens gesenkt wird. Im gleichen Zuge wird die Liquidit"at des Unternehmens erh"oht und kann der Innenfinanzierung dienen. Zur Absicherung gegen eine m"ogliche Belastung der Liquidit"at durch sogenannte Bilanzsprungrisiken, ist es m"oglich, eine (kongruente) Rückdeckungsversicherung abzuschliessen. Rückdeckungsversicherungen werden bilanziell seit der Anwendung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes (BilMoG) mit den Rückstellungen für Pensionen und "ahnliche Verpflichtungen saldiert und unter den Passiva ausgewiesen.

Rentenbezugsphase: Ab Eintritt des Versorgungsfalles sind laufende Leistungen gem"ass § 19 EStG als nachtr"agliche Einkünfte aus nichtselbst"andiger Arbeit nach Abzug des Versorgungsbeitrags und des Arbeitnehmerpauschbetrags zu versteuern. Bei der optionalen Kapitalzahlung findet die sogenannte Fünftel-Regel Anwendung. Bei gesetzlich krankenversicherten Arbeitnehmern werden Beitr"age zur Krankenversicherung der Rentner (KVdR) f"allig.